Филиал, дочерняя компания, представительство, отделение — плюсы и минусы налогообложения для иностранной компании

При выходе иностранного инвестора на российский рынок возникает немало вопросов о том, в какой форме выгоднее осуществлять свою деятельность, какие расходы он понесет при этом, какие сложности могут возникнуть при работе в той или иной форме. Основные аспекты данных вопросов будут освещены ниже.

Иностранные инвесторы, заинтересованные в присутствии на российском рынке, чаще всего выбирают следующие способы: участие в уставных капиталах хозяйственных обществ в определенном процентном соотношении, в том числе создание дочерних и зависимых организаций, вложение средств в основные фонды филиалов, а также создание таких структурных подразделений как представительство и отделение иностранной компании.

В соответствии со ст. 55 Гражданского кодекса РФ представительство – это обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.

Филиал – это обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Представительство, как правило, создается в случаях, когда компания впервые выходит на российский рынок или проводит в этих целях маркетинговые исследования, а также для обеспечения доступности российских клиентов к головной организации, расположенной за рубежом. Филиал же может в полной мере осуществлять коммерческую деятельность.

Филиалы и представительства подлежат аккредитации в соответствующих органах. Для представительств, как правило, основным аккредитующим органом выступает Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции (далее - ГРП). Эта же палата ведет сводный государственный реестр аккредитованных на территории Российской Федерации представительств иностранных компаний. Также можно пройти аккредитацию в Торгово-промышленной палате, однако позже необходимо будет обратиться в ГРП для внесения в соответствующий реестр.

По общему правилу филиалы аккредитуются только в ГРП. Но есть исключения для отдельных организаций, зависящие от специфики их деятельности. Например, филиалы банков аккредитуются при Центральном Банке Российской Федерации, филиалы некоммерческих организаций – в Федеральной регистрационной службе.

Хозяйственные общества, такие как общества с ограниченной ответственностью и акционерные общества, независимо от участия в них иностранного инвестора, а также размера доли иностранного инвестора, в настоящий момент регистрируются в Инспекции Федеральной налоговой службы.

При регистрации хозяйственных обществ иностранный инвестор может столкнуться с некоторыми неожиданностями, которые не установлены законодательными актами, но возникают на практике.

Прежде всего, при создании хозяйственного общества, единственным учредителем которого выступит иностранное юридическое лицо, бланки для регистрации данной организации, являющиеся обязательными документами для регистрации в Российской Федерации и подлежащие нотариальному заверению, должен подписать непосредственный директор иностранной организации. Если данные бланки будут заверены подписью доверенного лица, налоговая инспекция даст отказ в регистрации на основании непредставления соответствующего бланка.

На практике эту проблему устраняют путем введения второго участника в создаваемое хозяйственное общество (возможно даже на 0,01%). Этим участником может быть любое физическое лицо, которое, будучи участником, осуществит все необходимые регистрационные процедуры.

Вторая неожиданность возникла с 1-го января 2006 года - документы на регистрацию в настоящий момент принимают только лично от заявителя, т.е. от лица, подписавшего регистрационные бланки. Существует возможность отправить документы на регистрацию по почте. Но необходимо помнить, что в этом случае срок создания новой организации значительно удлиниться, поскольку зарегистрированные документы будут отправлены на юридический адрес, то есть адрес, заявленный в учредительных документах создаваемого хозяйственного общества. Следовательно, нужно учитывать еще и сроки прохождения почтовой корреспонденции по Москве.

Помимо регистрации в налоговой инспекции, акционерному обществу также необходимо зарегистрировать первый выпуск акций в Федеральной службе по финансовым рынкам. Документы на регистрацию первого выпуска акций должны быть поданы в течение одного месяца с момента регистрации нового юридического лица с иностранными инвестициями. При этом уплачивается государственная пошлина, составляющая в совокупности 11 000 рублей.

Такого понятия как «отделение юридического лица» Гражданский кодекс РФ не предусматривает. В Налоговом кодексе РФ под отделением понимается широкий перечень структурных подразделений юридического лица: филиал, представительство, бюро, контора и прочее.

Что же чаще всего имеется в виду под отделением на практике? Например, если иностранная организация не уверена, что она выходит на российский рынок надолго, хочет изучить возможность и перспективы работы в данном сегменте, но при этом не готова нести расходы по аренде помещений, по содержанию штата сотрудников, однако имеет желание легализоваться и уплачивать возникающие у нее налоги, то данная иностранная организация может встать на налоговый учет как организация-нерезидент, не создавая юридическое лицо, филиал или представительство. Если организация планирует осуществлять свою деятельность более чем тридцать дней в году, то она встает на налоговый учет в специализированной налоговой (в Москве – в МИФНС № 47). При этом иностранной организации присваивается ИНН и КПП, у организации возникает обязанность сдавать налоговую отчетность.

Если же иностранная организация заинтересована только в открытии счета в российском банке, и она планирует осуществлять деятельность в РФ менее тридцати дней в году (непрерывно или по совокупности), то данная организация встает на учет в другой налоговой по месту нахождения соответствующего банка (в Москве – МИФНС № 50). Данной организации присваивается код иностранной организации (КИО) и КПП. При этом организация не должна подавать налоговую отчетность.

При выборе формы присутствия иностранного инвестора немаловажным фактором могут оказаться расходы, возникающие при аккредитации филиала, представительства, создании хозяйственного общества или отделения иностранной компании, а также срок деятельности таких форм.

Таблица 1. Срок деятельности, государственная пошлина, необходимость продления

Основным документом, как филиала, так и представительства, является Положение о филиале (представительстве), где прописываются основные вопросы деятельности данного структурного подразделения. Кроме того, основным документом филиала и представительства является доверенность на директора филиала либо главу представительства.

Основные документы общества с ограниченной ответственностью - Устав и Учредительный договор. В Уставе и Учредительном договоре необходимо указывать состав участников данного хозяйственного общества. Смена состава участников, требует внесения соответствующих изменений в учредительные документы и регистрации данных изменений в налоговой инспекции. Подать документы на регистрацию данных изменений необходимо в течение трех дней с момента принятия решения о таких изменениях.

Основным документом акционерного общества является его Устав. При создании акционерного общества, учредители заключают между собой Договор о его создании, который не является учредительным документом и действует только до момента регистрации общества.

В уставе акционерного общества возможно не указывать состав акционеров. Поэтому при отчуждении акций достаточно будет записи о состоявшемся переходе праве собственности на акции в реестре акционеров, и внесения изменений в устав акционерного общества не потребуется. Из этого правила, однако, есть одно исключение: если акционерное общество состоит из одного акционера, либо в результате каких-либо уступок акций в обществе остался один акционер, данные о нем должны, во-первых, быть опубликованы для всеобщего сведения, а во-вторых, содержаться в Уставе, что потребует регистрации новой редакции Устава.

Основной документ отделения иностранной компании - это решение о создании такого отделения, принятое головной организацией.

Помимо расходов на создание соответствующей формы присутствия иностранный инвестор также должен учитывать расходы на оплату уставного капитала или на иные финансовые вложения в создаваемые им структурные подразделения компании. Размер и порядок оплаты уставного капитала представлен в таблице 2.

Таблица 2. Уставный капитал

К примеру, в соответствии с п.2 ст. 61 Воздушного кодекса разрешено создавать авиационные предприятия с участием иностранного инвестора, размер участия которого не превышает 49%. Федеральный закон от 08.01.1998 N 10-ФЗ О государственном регулировании развития авиации (ст. 12) ограничивает долю участия иностранного инвестора в уставном капитале авиационной организации 25%.

Закон РФ от 27.11.1992 г. N 4015-I Об организации страхового дела в Российской Федерации» (ст. 6) также предусматривает определенные ограничения для иностранных инвесторов. Но они возникают на этапе лицензирования. Организация, в уставном капитале которой доля иностранного инвестора превышает 49%, имеет право получить лицензию только в том случае, если не исчерпана квота на участие иностранного инвестора. Данная квота устанавливается ежегодно и зависит от совокупного размера доли иностранных инвесторов по отношению к участию российских организаций в уставном капитале страховых организаций.

В соответствии со ст. 19.1 Закона РФ от 27.12.1991 г. N 2124-I О средствах массовой информации организация, в которой доля иностранного инвестора превышает 50%, не может выступать учредителем теле- и видео- программ, а также учреждать лица, которые будут осуществлять телевещание на территории более чем половины субъектов Российской Федерации.

Статья 3 Федерального закона от 24.07.2002 г. N 101-ФЗ Об обороте земель сельскохозяйственного назначения устанавливает, что юридические лица, в уставном капитале которых доля иностранных инвесторов превышает 50%, могут владеть землями сельскохозяйственного назначения только на праве аренды.

Следует более подробно остановиться на вопросе оплаты уставного капитала.

Таблица 3. Правовые и процедурные особенности оплаты уставного капитала общества с ограниченной ответственностью нерезидентами РФ.

Таким образом, уставный капитал может быть оплачен деньгами, ценными бумагами (как внутренними, так и внешними), другими вещами, т.е. любым движимым и недвижимым имуществом, не изъятым из оборота и не ограниченным в обороте. Имущественные права или иные права, имеющие денежную оценку, также могут бы вкладом в уставный капитал. Действующим российским законодательством не допускается внесение права постоянного, бессрочного пользования земельными участками в уставные капиталы коммерческих организаций.

Как видно из таблицы, нерезидент - юридическое лицо может перечислить деньги в оплату своей доли в уставном капитале только в безналичном порядке. Данное перечисление осуществляется на накопительный счет, открываемый учреждаемому обществу. Денежные средства на накопительный счет могут быть перечислены только в рублях. В случае, если у иностранного инвестора нет возможности перевести денежные средства в рублях, ему придется открыть валютный счет в российском банке. Счета в рублях и валюте юридическим лицам на территории РФ открываются только при условии представлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Таким образом, иностранная организация должна будет встать на учет в налоговой инспекции и получить код иностранной организации (КИО) и КПП.

При предъявлении данного свидетельства в банке, иностранной организации открывается счет, на который переводится валюта. Там же открывается рублевый счет, на который конвертируются денежные средства. С этого рублевого счета деньги переводятся на накопительный счет создаваемого общества.

Логично, что если иностранный инвестор, оплачивает уставный капитал каким-либо имуществом, то он должен ввезти это имущество на территорию РФ. Здесь хотелось бы упомянуть о таможенном аспекте.

При ввозе имущества, которым будет оплачен уставный капитал создаваемого общества, на территорию РФ, в соответствие со статьей 158 Налогового кодекса РФ возникает ввозной НДС. От данного НДС освобождается технологическое оборудование, комплектующие и запасные части к нему, которое ввозится на территорию РФ в качестве вклада в уставный капитал. Перечень данного имущества утвержден приказом ГТК России от 07.02.2001 № 131.

Также при ввозе имущества на территорию РФ возникают ввозные таможенные пошлины. При ввозе имущества в уставный капитал возможно полное освобождение от ввозных пошлин, если:

• данный товар не является подакцизным;
• относится к основным производственным фондам (Постановление Правительства РФ от 01.01.02 г. №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»);
• ввозится в сроки, установленные учредительными документами для формирования уставного капитала (Постановление Правительства РФ от 23.07.1996 № 883 «О льготах по уплате ввозной таможенной пошлины и налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых иностранными инвесторами в качестве вклада в уставный (складочный) капитал предприятий с иностранными инвестициями»).

Оплата уставного капитала акционерного общество во многом совпадает с процедурой оплаты уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, но есть и свои особенности.

Оплата уставного капитала акционерного общества происходит путем покупки акций данного общества, которые являются внутренними ценными бумагами. Как видно из Таблицы 2, законодательство допускает оплату акций, приобретаемых при учреждении акционерного общества после его государственной регистрации. Таким образом, при создании данной структуры можно избежать этапа постановки иностранной организации – учредителя на налоговый учет в целях перевода денег в оплату уставного капитала. Денежные средства возможно перевести на валютный счет уже созданного акционерного общества. Как видно из вышеизложенного, возникает реальная экономия времени и средств.

При оплате уставного капитала акционерного общества иным имуществом обязательно привлечение независимого оценщика. После того как оценщик оценил вносимое в оплату акций имущество, участники создаваемого общества утверждают его денежную оценку. По соглашению между участниками она может быть меньше, чем оценка, установленная оценщиком, но не может быть выше.

Возможность отчуждения акций (долей) существует только для акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью. Отчуждение долей в обществе с ограниченной ответственностью возможно только после полной оплаты уставного капитала. Акции могут отчуждаться после полной оплаты и регистрации отчета по итогам выпуска.

Важнейшим вопросом для иностранного инвестора при создании какой-либо организации или структурного подразделения является контроль над своими инвестициями. Высшим органом управления в филиале, представительстве и отделении является сама головная организация и ее органы управления. Они принимают все основные решения. Директор филиала либо глава представительства действуют по доверенности. Круг полномочий, который осуществляет глава представительства либо директор филиала, нигде законодательно не установлен. Поэтому вопрос широты их полномочий головная организация решает самостоятельно и отражает в доверенности.

Текущее руководство в обществе с ограниченной ответственностью осуществляется единоличным исполнительным органом. Законодательство РФ не устанавливает каких-либо ограничений по наименованию исполнительного органа. Также наряду с единоличным допускается создание коллегиального исполнительного органа. Компетенция каждого из этих органов должна быть разграничена. Минимальный предел компетенции единоличного исполнительного органа хозяйственного общества установлен соответствующими законами. Высшим органом управления ООО является Общее собрание участников, компетенция которого уставлена в законе «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Текущее руководство в акционерном обществе осуществляется единоличным исполнительным органом (директором, генеральным директором). Также допустимо создание коллегиального исполнительного органа (правления, дирекция). Высшим органом управления акционерного общества является Общее собрание акционеров.Далее в таблице представлен вопрос порядка принятия решения и необходимости создания таких органов, как совет директоров и ревизионная комиссия.

Таблица 4. Порядок принятия решений высшим органом управления. Совет директоров. Ревизионная комиссия.

Возможность выхода участников предусмотрена только для ООО. Участнику, желающему выйти из состава участников ООО достаточно подать заявление о выходе, и у ООО возникнет обязанность выплатить действительную стоимость его доли. В филиале, представительстве, акционерном обществе такой выход законодательством не предусмотрен.

Ответственность иностранного инвестора зависит от формы его присутствия. Головная организация несет непосредственную имущественную ответственность по всем обязательствам филиала, представительства или отделения. Участники, акционеры хозяйственных обществ не отвечают по обязательствам обществ своим имуществом. В отличие от филиала и представительства, они несут риск убытков только в пределах оплаченных ими акций или долей. Возможно возложение на них субсидиарной ответственности, но лишь в случаях, установленных законом.

Одним из наиболее сложных вопросов для иностранного инвестора является вопрос визовой поддержки и разрешений на работу для персонала создаваемых организаций или структурных подразделений. Особенности данных процедур представлены в таблице 5.

Таблица 5. Визовая поддержка, разрешение на работу.

Таким образом, иностранный инвестор при выборе форм присутствия на российском рынке может оценить плюсы и минусы каждой формы по представленным выше критериям и выбрать наиболее соответствующую своим целям.