Шотландское партнёрство может быть оффшором: налоги LP, отчетность, преимущества и недостатки

Конечно, Великобританию нельзя отнести к низконалоговым юрисдикциям. На территории этой страны реализована система налогообложения, которая не отличается особой простотой. Она включает в себя налог на прибыль организаций (Corporation Tax), налоги на доходы физических лиц (Income Tax), имущественные налоги, социальные налоги, пошлины и т.п. В, то же время, для иностранного бизнеса существует возможность использовать британскую юрисдикцию, не уплачивая большинство из местных налогов. Это достигается с помощью товариществ (Partnership).

Прибыль, получаемая товариществом, не приводит к налогообложению на уровне самой организации. Вместо этого она включается в налоговые базы каждого товарища (партнера) пропорционально доле их участия. Товарищи фактически и уплачивают с нее налоги по месту своей регистрации. Такой принцип получил название налоговой прозрачности, а организации называются «прозрачными» для целей налогообложения (tax transparent).

Наибольшей популярностью для этой цели пользуются английские товарищества с ограниченной ответственностью (Limited Liability Partnership — LLP). Но в последнее время популярность также приобретает использование шотландских коммандитных товариществ (Limited Partnership — LP). В отличие от Англии, Уэльса и Северной Ирландии, в Шотландии партнерство имеет статус юридического лица. Его статус регулируется Законом о партнерствах с ограниченной ответственностью 1907 года (Limited Partnership Act 1907) и Законом о партнерствах 1890 года (Partnership Act 1890). Партнерство должно состоять, по крайней мере, из одного партнера с неограниченной ответственностью (полного партнера) и одного партнера с ограниченной ответственностью. Регистрируется шотландское LP в Регистрационной палате партнерств с ограниченной ответственностью в Эдинбурге. В случае отсутствия регистрации партнерство считается полным.

Шотландское LP регулируется Законом о партнерствах с ограниченной ответственностью 1907 года (Limited Partnership Act 1907) и Законом о партнерствах 1890 года (Partnership Act 1890).

Шотландское LP должно состоять из по крайней мере одного партнера с неограниченной ответственностью (полного партнера) и по крайней мере одного партнера с ограниченной ответственностью.

В соответствии с Законом, шотландское LP должно быть зарегистрировано (ст. 5) в Регистрационной палате партнерств с ограниченной ответственностью в Эдинбурге. В случае нерегистрации партнерство считается полным.

В отличие от Англии, Уэльса и Северной Ирландии, в Шотландии партнерство имеет статус юридического лица. Это ведет к ряду налоговых обязательств.

Наибольшую популярность шотландские LP получили в качестве торговых компаний. Это стало возможным из-за того, что доходы иностранного лица будут облагаться налогами на территории Великобритании, если они либо получены от осуществления хозяйственной деятельность на территории Великобритании, либо получены от источников на территории Великобритании. Таким образом, деятельность шотландских LP, все участники которых не являются налоговыми резидентами Великобритании и не получающими вышеуказанные доходы, фактически не будет приводить к налогообложению в Великобритании.

Как правило, в качестве участников используют компании, зарегистрированные на территории классических офшоров – таких как Британские Виргинские острова или Сейшельские острова. Поэтому фактически порядок налогообложения офшорных LP сравним с порядком налогообложения обычной офшорной компании. В открытых источниках такие шотландские LP стали называть «офшорные LP» или «безналоговые LP».

В силу особенностей налогообложения офшорные LP на практике используют как альтернативу классической офшорной компании, но при этом, как правило, претензий со стороны контрагентов в отношении юрисдикции регистрации не возникает поскольку Великобритания – страна достаточно популярная для осуществления международных хозяйственных операций и действующее законодательство достаточно эффективно позволяет отслеживать вопросы финансовой деятельности лиц, зарегистрированных на ее территории.

Поэтому шотландские LP можно встретить как в качестве компаний, занимающихся перепродажей различного рода товаров, в том числе закупкой из стран ЕС для импорта на территорию Российской Федерации, так и в качестве агентов или комиссионеров по закупкам или продажам, или как компаний, оказывающих различного рода услуги.

При этом для осуществления экспорта с территории ЕС (или участия в другой таможенной процедуре) возможно получение для шотландского LP номера участника ВЭД в ЕС (номер EORI - Economic Operators Registration and Identification System). Таким образом, компания получает возможность быть прямым экспортером из ЕС и оформлять на себя экспортную декларацию. Однако, как и для любой другой компании в ЕС, при этом необходимо помнить, что если шотландское LP участвует в операциях реализации товаров или услуг на территории ЕС, то ее необходимо зарегистрировать как налогоплательщика НДС (VAT) в одной из стран ЕС. И вести налоговый учет по НДС, а также (возможно) уплачивать НДС в стране регистрации.

Офшорное шотландское LP должно вести надлежащий учет первичных документов, доходов и расходов и формировать показатель прибыли от своей деятельности. Это, пожалуй, единственное требование для того, чтобы легитимно не уплачивать налоги на прибыль в Великобритании, и при этом оставаться в ее правовом поле.

Тем не менее, необходимо учитывать, что налогообложение может возникать в том государстве, где фактического осуществляется (заключаются договора или обсуждаются их существенные условия и т.д.) деятельность участниками LP (или уполномоченными лицами, имеющими право осуществлять деятельность от лица LP) в соответствии с местными правилами налогообложения. В частности, необходимо рассматривать возникновение постоянного представительства (Permanent Establishment) шотландского LP на территории этих государств.

В этой связи наибольшую популярность приобрело открытие филиалов шотландских LP в одной из свободных экономических зон на территории ОАЭ и размещение там офисов, через которые осуществляется фактическое управление деятельностью LP. Это позволяет получить компанию, полностью освобожденную от налогообложения и при этом зарегистрированную в респектабельном государстве – Великобритании. Такой подход приобретает особую важность в свете введенного в России в действие законодательства о контролируемых иностранных компаниях.

Поскольку LP не являются плательщиками налога на прибыль, такие организации не могут рассматриваться как налоговые резиденты Великобритании. Как следствие, они не могут непосредственно использовать соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенные Великобританией с другими странами (далее – Соглашения). Также технически налоговая инспекция не выдает свидетельства, подтверждающие постоянное местонахождение LP на территории Великобритании для целей применения соглашений. Однако преимуществами, предоставляемыми соглашениями в отношении доходов, получаемых LP, могут пользоваться непосредственно его участники.

Также во многом возможность и порядок применения соглашений зависит от регулирования порядка налогообложения иностранных «прозрачных» организаций на территории конкретного государства и соответствующей правоприменительной практики. Многие государства уже сформировали свои подходы в отношении классификации иностранных организаций, которые, как правило, выражаются в формировании набора оценочных критериев, на основании которых определяется, является ли иностранная организация «прозрачной», или нет.

В большинстве случаев шотландское LP так же, как и в Великобритании, признается прозрачным для целей налогообложения (к примеру, в Голландии, Германии, Испании и т.д.). В результате получается, что, с одной стороны, при выплате доходов в пользу LP необходимо применять соглашение со страной резидентства ее участников. Но, с другой стороны, прибыли LP могут вменяться в налоговую базу участников лишь тогда, когда они будут сформированы на LP и фактически распределены. Поскольку каждая страна имеет свое индивидуальное понимание порядка налогообложения «прозрачных» компаний, необходимо с особой тщательностью рассматривать ситуации использования шотландских LP там, где требуется вовлечение налоговых резидентов других стран. И, по возможности, получать разъяснения по порядку налогообложения в местных налоговых службах в каждом конкретном случае.

В Российской Федерации налоговая инспекция не установила однозначного определения порядка налогообложения организаций, подобных шотландскому LP. В Письме от 07.02.13 № 03-08-13 Минфин России высказал позицию об отсутствии оснований для применения соглашения с Великобританией в отношении партнерств с ограниченной ответственностью "Limited liability partnership" (LLP), созданных в соответствии с законодательством Великобритании. Вместе с тем, он указал, что «применение Конвенции возможно только в отношении участников партнерства, которые в соответствии с положениями Конвенции признаются лицами с постоянным местопребыванием в Великобритании» указывая на его «прозрачность». Таким образом, использование шотландских LP является рискованным в ситуациях, когда есть необходимость применять налоговые соглашения между Российской Федерацией и другими странами.

Как правило, от шотландского LP не требуют подачи отчетности в Регистрационную палату, за исключением случаев, предусмотренных Правилами об отчетности партнерств 2008 года (The Partnerships (Accounts) Regulations 2008) и Правилами об отчетности и аудите компаний и партнерств 2013 года (The Companies and Partnerships (Accounts and Audit) Regulations 2013). В случае применения этих Правил полные партнеры, которые являются компаниями с ограниченной ответственностью, зарегистрированными в Соединенном королевстве, обязаны приложить копию отчетности партнерства к копии отчетности компании с ограниченной ответственностью.

Согласно этим Правилам обязаны готовить отчетность партнерства, у которых все партнеры:

1. компании с ограниченной ответственностью;
2. компании с неограниченной ответственностью, все акционеры которой – компании с ограниченной ответственностью;
   
3. шотландское партнерство с ограниченной ответственностью, у которого все полные партнеры – компании с ограниченной ответственностью;
   
4. любое другое шотландское партнерство, у которого все партнеры – компании с ограниченной ответственностью.
   

Если речь идет о партнерстве с ограниченной ответственностью, отчетность должны подавать только полные партнеры.

Если партнеры – шотландское партнерство или компания с неограниченной ответственностью, требование к подаче отчетности также распространяется на партнеров или акционеров партнерства или компании, хотя если это шотландское партнерство с ограниченной ответственностью, требования распространяются только на полных партнеров.

Если партнером является компания или партнерство, сравнимое с компанией или шотландским партнерством, созданная по законам другой страны или территории, требование к подаче отчетности распространяется и на акционеров или полных партнеров этой компании или партнерства.

Партнеры вышеуказанных партнерств должны готовить отчетность, проверенную аудитором, так, как будто это партнерство – компания с ограниченной ответственностью. Отчетность должна соответствовать требованиям Закона о компаниях 2006 года и соответствующим правилам.

Согласно ст. 7 Правил об отчетности партнерств 2008 года партнеры указанных партнерств освобождаются от подготовки отчетности, если партнерство фигурирует в консолидированной отчетности группы, подготовленной:

1. партнером соответствующего партнерства, созданного согласно законодательству государства-члена Европейской экономического пространства (ЕЭП), или
2. головной компанией такого партнера/акционера.
   

В таком случае консолидированная отчетность должна быть подготовлена и проверена аудитором в соответствии с законодательством государства ЕЭП, согласно 7-й директиве корпоративного законодательства или международным бухгалтерским стандартам. Также необходимо указать на использование льготного условия.

Также партнеры освобождаются от подготовки отчетности, если партнерство фигурирует в консолидированной отчетности группы, подготовленной согласно законодательству государства-члена Европейской экономической зоны (ЕЭЗ), или головной компанией такого партнера/акционера. В таком случае консолидированная отчетность должна быть подготовлена и проверена аудитором в соответствии с законодательством страны-члена ЕЭЗ.

Для того чтобы получить освобождение от аудита, английская компания, являющаяся партнером LP, должна быть малой в течение всего финансового года. Другими словами, она должна отвечать двум из следующих условий:

1. годовой оборот не должен превышать £6.5 млн.
2. баланс не должен превышать £3.26 млн.
   
3. среднее число сотрудников должно быть не более 50.
   

Отчетность может охватывать период до 18 месяцев, что может быть обозначено в учредительном договоре партнерства. Если период отчетности не указан, партнеры должны готовить отчетность на период 12 месяцев, заканчивающийся 31 марта. Отчетность партнерства необходимо подавать в течение 9 месяцев после окончания финансового года. За нарушение требований по подаче отчетности взимаются штрафы. Каждый партнер или директор компании, которая является партнером LP, может быть наказан или привлечен к штрафу в неограниченных размерах.

Касательно открытого доступа к отчетности важно заметить следующее. Если партнером LP является компания с ограниченной ответственностью, к следующей отчетности необходимо приложить отчетность партнерства. Также по требованию необходимо предоставить следующую информацию:

1. имя каждого участника, от которого требуется подать копию отчетности партнерства;
2. имя каждого участника, инкорпорированного в другом государстве ЕЭЗ, от которого требуется публикация отчетности партнерства в том государстве
   

Однако для офшорных шотландских LP, участниками которых являются компании, не зарегистрированные на территории Великобритании, отчетность не публикуется в Регистрационной палате, но должна быть доступна для проверки любым лицом бесплатно в рабочее время в основном месте ведения бизнеса партнерства (вместе с заверенным переводом, если оригинал не на английском). Если основное место ведения бизнеса за пределами Соединенного королевства, отчетность должна быть доступна:

1. в основном месте ведения бизнеса или головном офисе любого партнера, чей головной офис или основное место ведения бизнеса находится в Соединенном королевстве;
2. по адресу в Соединенном королевстве, назначенном партнерами, если ни у кого из партнеров нет головного офиса или основного места ведения бизнеса в Соединенном королевстве.
   

Каждый партнер также должен предоставить любому лицу по требованию копию последней отчетности партнерства (вместе с переводом, если оригинал не на английском языке).

Таким образом, что шотландские LP обладают большей финансовой конфиденциальностью, чем компании других организационно-правовых форм, существующих в Великобритании.

Согласно английскому налоговому законодательству партнерство должно встать на учет для уплаты подоходного налога в Налогово-таможенной службе - HM Revenue & Customs (HMRC). Постановку на учет осуществляет специально назначенный партнер. Кроме того, каждый партнер должен встать на учет для уплаты подоходного налога с физических лиц.

Шотландское LP обязано подавать налоговую декларацию (partnership tax return SA800). Партнеры, которые являются физическими лицами, должны включить свою долю прибыли от партнерства в свои личные декларации. Доля прибыли, указанная в их декларациях, должна совпадать с цифрами, указанными в декларации для партнерства. В целом декларация отражает прибыли и убытки каждого партнера. Для точного заполнения декларации партнеры обязаны обеспечить хранение всех необходимых записей, включая данные обо всех продажах и закупках партнерства. В случае несвоевременной подачи декларации или неточностей все партнеры несут совместную ответственность.

Период, охватываемый налоговой декларацией, варьируется в зависимости от того, из физических или юридических лиц состоит партнерство. Например, если партнеры – физические лица, то в налоговой декларации должна быть информация за все финансовые периоды, заканчивающиеся в конкретном налоговом году.

Сроки подачи также отличаются в зависимости от того, физические или юридические лица в составе партнерства. Если партнерство состоит из физических лиц, дата подачи декларации совпадает с датой для физических лиц, - 31 октября для декларации в бумажном виде и 31 января для электронной декларации.

Если партнерство состоит из юридических лиц, дата подачи устанавливается в зависимости от периода, указанного в декларации. Как правило, не ранее 9 месяцев с момента завершения периода, указанного декларации, если декларацию подают в бумажном виде, и 12 месяцев – в электронном виде.