Судебные споры при возмещении НДС — обзор решений

Когда налогоплательщик заявляет в декларации сумму НДС к возмещению, налоговый орган осуществляет камеральную проверку обоснованности заявленной суммы.

Какие претензии предъявляет налоговый орган налогоплательщику, осуществляя камеральную проверку и отказывая в возмещении НДС. В чью пользу разрешаются данные споры?

Все эти вопросы мы рассмотрим в статье.

Камеральная проверка проводится в порядке, определенном ст. 88 НК РФ. При ее проведении налоговый орган имеет право запросить документы, подтверждающие налоговые вычеты, при этом он не вправе требовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы (если иное не предусмотрено ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией не предусмотрено Налоговым кодексом РФ).

На основании ст. 93 НК РФ налоговый орган также вправе истребовать документы, касающиеся деятельности налогоплательщика, у контрагентов и иных лиц. Практика показала, что налоговые органы, прежде всего, проверяют тех контрагентов, по документам которых заявлены крупные суммы НДС к вычету.

Если в ходе камеральной проверки налоговым органом будет выявлено нарушение налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, то должностное лицо налоговой инспекции, проводившее проверку, составляет акт налоговой проверки, в котором отражаются факты нарушения, а затем по результатам материалов проверки руководитель налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе к привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налогоплательщик имеет право обжаловать решение в вышестоящем налоговом органе, а затем в суде. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) контролирующих органов, их должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).

Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия контролирующими органами, их должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо (ст. 65 АПК РФ).

Согласно п. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Другими словами, налоговый орган в суде должен доказать, что принятое им решение соответствует закону, и показать наличие обстоятельств, свидетельствующих о факте нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность своих требований для применения вычета по НДС, достоверность хозяйственных операций, нарушение налоговым органом его прав и интересов в сфере предпринимательской и экономической деятельности.

Разрешая споры между налоговым органом и налогоплательщиком, суды оценивают факты и обстоятельства, на которые ссылаются налоговые органы, исходя из совокупности и взаимосвязи; исходят из презумпции добросовестности налогоплательщика; реальности хозяйственных операций; обоснованности его требований в получении налоговой выгоды.

При возникновении налогового спора используются следующие средства доказывания: письменные доказательства; объяснения налогоплательщика; показания свидетелей; заключение эксперта или специалиста; вещественные доказательства; иные документы и материалы.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Отказывая налогоплательщикам в возмещении НДС, налоговый орган, как правило, ссылается на следующие обстоятельства.

В Определении ВАС РФ от 29.04.11 № ВАС-17545/10 была доказана фиктивность операции. Налоговая инспекция поставила под сомнение реальность финансово-хозяйственной деятельности по приобретению товара (угля) и дальнейшую его реализацию. Налогоплательщиком (ООО «Техноком») был приобретен товар (уголь). Передача товара от продавца товара (ООО «Торговый Дом «Сибирь») к покупателю (ООО «Техноком») была осуществлена путем вручения простых складских свидетельств, подтверждающих хранение товара на складах (ООО «Верхний склад»). Затем между новым владельцем товара (ООО «Верхний склад») и ООО «Техноком» также был заключен договор хранения. Налоговой инспекцией были приведены доводы, свидетельствующие о недостоверности документов, подтверждающих приобретение товара (лица, подписавшие документы со стороны продавца товара, отрицали факт их подписания, а также причастность вообще к деятельности поставщика). Организация-поставщик товара («Торговый Дом «Сибирь») не отразила в декларации реализацию товара. Хранитель товара (ООО «Верхний склад») на тот момент был исключен из Единого государственного реестра юридических лиц. Товар не был оплачен. В дальнейшем товар частично был реализован следующему покупателю (ООО «Стил-Пласт»), который также предоставлял «нулевую» отчетность. Налогоплательщик (ООО «Техноком») был создан незадолго до совершения операции. Последующая деятельность у налогоплательщика отсутствовала.

Все эти обстоятельства были оценены судом как направленные на создание бестоварной схемы в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость. ФАС Московского округа в постановлении от 04.02.08 № КА-А40/8852-07 установил обстоятельства, при которых формально денежные средства между контрагентами в схеме основывались на гражданско-правовых сделках. Однако эти сделки направлены не на конкретную хозяйственную цель и получение прибыли, а совершены в целях содействия заявителю в незаконном возмещении из бюджета НДС. Суд провел анализ данной схемы, оценил платежные и банковские документы ее участников и пришел к выводу о том, что у налогоплательщика отсутствовали собственные денежные средства для оплаты товара. Счета всех участников использовались исключительно для переброски денежных средств. Контрагенты налогоплательщика в бюджет налоги не платили. Суд пришел к выводу, что все эти факты свидетельствуют о наличии в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности, направленных на незаконное возмещение НДС из бюджета.

Налоговые органы часто связывают право налогоплательщика на возмещение сумм НДС с соблюдением контрагентами налогоплательщика законодательства о налогах и сборах. Однако существуют арбитражная практика, где судебные органы встают на сторону налогоплательщика, отменяя решение налогового органа об отказе в возмещении НДС. Суды обосновывают свою позицию тем, что каждый налогоплательщик самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей. Налогоплательщик не может нести ответственности за действия своих контрагентов. Налоговый кодекс РФ не обусловливает право налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета представлением контрагентами его поставщиков в налоговый орган запрашиваемых документов или иной информации и уплатой ими в бюджет полученных сумм НДС.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 24.03.09 № 14786/08 по делу № А03-5725/07-34 суд пришел к выводу, что неперечисление НДС в бюджет поставщиками налогоплательщика, являющимися юридическими лицами, имеющими лицензии и постоянные хозяйственные отношения с налогоплательщиком, само по себе вне связи с другими обстоятельствами по делу не является основанием для неприменения заявителем налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.

В постановлении ФАС Московского округа от 17.12.10 № КА-А40/15868-10 по делу № А40-118779/09-112-816 было отмечено, что недобросовестность контрагентов не может служить основанием для отказа в получении возмещения при налогообложении по ставке 0 %.

Налоговый орган отказал в возмещении НДС в оспариваемой сумме на том основании, что поставщики заявителя не являются производителями поставляемой продукции и документы от их имени подписаны ненадлежащими лицами, хотя подтвердил правомерность применения налоговой ставки 0 %. Налоговая инспекция провела опрос учредителей и выяснила, что лица, являющиеся учредителями по документам, никакого отношения к организации не имеют, поэтому настаивала на том, что заявитель является недобросовестным налогоплательщиком, который заключает договоры с контрагентами только в целях искусственного создания условий для незаконного возмещения из федерального бюджета НДС, а не для осуществления экономической деятельности.

Суд посчитал довод о том, что поставщик налогоплательщика не является производителем экспортированной продукции, не может являться основанием для отказа в возмещении суммы НДС, поскольку носит формальный характер и не опровергает достоверность представленных документов. Организация представила документы, подтверждающие фактическое приобретение продукции, ее оплату, принятие на учет и получение валютной выручки. Налоговый орган не представил доказательств того, что финансовые документы от поставщика подписаны ненадлежащим лицом, а также не доказал, что содержащиеся в них сведения неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, подтверждающие оплату приобретенных у поставщиков товаров, организация представила в полном объеме. Факт экспорта приобретенных товаров, как и правомерность применения налоговой ставки 0 %, инспекция подтверждает. Суд пришел к выводу, что налоговая инспекция подтверждает и реальность товаров, приобретенных на внутреннем рынке у поставщиков и отгруженных ими в адрес налогоплательщика, и впоследствии вывезенных за пределы Российской Федерации с целью их реализации.

Инспекция не доказала отсутствие хозяйственных операций налогоплательщика, связанных с приобретением товаров, и недостоверность сведений, указанных в счетах-фактурах. Реальность хозяйственных операций была установлена. Между тем существуют и судебные решения в пользу налоговых органов.

Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.02.08 № 12210/07 по делу № А40-33718/05-116-266 суд принял сторону налоговой инспекции. Налогоплательщик приобрел жилое здание. Бывший собственник здания владел им непродолжительное время, через несколько дней после покупки он продал его налогоплательщику. Уплата налогов продавцом здания не производилась. Бывший владелец здания по адресу, заявленному при постановке на учет в налоговом органе, отсутствует, и место его нахождения неизвестно. Арбитры пришли к выводу о том, что в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений. Если контрагент уклоняется от уплаты налога, то у налогоплательщика нет права на вычет.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.11 № 17393/10 рассмотрена следующая ситуация. Налогоплательщик представил в налоговую инспекцию декларацию по НДС с документами, подтверждающими право на применение налоговой ставки 0 %. Налоговая инспекция в ходе камеральной проверки дополнительно истребовала у налогоплательщика документы (в подтверждение права на применение налоговых вычетов) и, руководствуясь ст. 88 и 93.1 НК РФ, направила поручения в налоговые органы другого субъекта Российской Федерации о проведении встречных проверок (опросов) контрагентов налогоплательщика.

По итогам камеральной проверки декларации инспекция решила, что для части выручки «нулевая» ставка применена необоснованно, и доначислила организации налог к уплате по ставке 18 %, а также штраф.

Основанием для такого вывода явилось следующее. В подтверждение хозяйственных операций по приобретению экспортного товара (шкурок соболя) компания представила в ИФНС закупочные акты о приобретении пушнины у физических лиц - охотников. Инспекция, в свою очередь, провела встречные проверки (опросы) этих лиц. В результате выяснилось, что некоторые из поставщиков с этой компанией никаких отношений никогда не имели, документы не подписывали. На ветеринарной станции в данный период не оформлялись документы на вывоз шкурок.

ВАС РФ встал на сторону компании и обосновал свою позицию:

• товар приобретен налогоплательщиком у физических лиц без налога, поэтому суммы налоговых вычетов по соответствующим сделкам в декларации отсутствуют;
• обоснованность заявленных налогоплательщиком в декларации налоговых вычетов налоговая инспекция не отрицала;
• факт экспорта подтвержден документами.

В силу п. 4 ст. 101 НК РФ при вынесении решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ. В данном случае к таким доказательствам относится информация, полученная инспекцией от организаций другого субъекта Российской Федерации.

Следовательно, при проведении камеральной налоговой проверки у инспекции не было оснований для осуществления мероприятий налогового контроля, касающихся взаимоотношений налогоплательщика с физическими лицами, в том числе для истребования информации о происхождении товаров.

Суд решил, что налоговая инспекция нарушила п. 7 ст. 88 НК РФ, согласно которому она не вправе требовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, представление которых не предусмотрено. Доказательства, полученные с нарушением норм Налогового кодекса РФ, не принимаются при вынесении решения по налоговой проверке.

Позиция контролирующих органов по этому вопросу заключается в том, что наличие товарно-транспортной накладной у получателя груза (покупателя), который не является заказчиком перевозки, не обязательно.

Однако имеются судебные решения, согласно которым в случае доставки продавцом товара покупателю предоставление товарно-транспортных накладных для подтверждения принятия товара на учет обязательно.

В постановлении ФАС Дальневосточного округа от 05.07.10 № Ф03-4264/2010 по делу № А73-13801/2009 суд встал на сторону налогоплательщика.

Налоговая инспекция поставила под сомнение реальность совершения сделки купли-продажи горюче-смазочных материалов. Для отказа в возмещении налогоплательщику НДС послужили установленные в ходе проверки данные о поставщике: малая численность работников (2 человека); отсутствие транспортных средств для перевозки ГСМ, незначительная стоимость основных средств; отсутствие в товарной накладной, оформленной от имени поставщика, даты и номера; отсутствие у налогоплательщика-покупателя ГСМ собственных и арендованных средств для хранения в указанном объеме; отсутствие сопроводительных транспортных документов, подтверждающих перевозку топлива.

В подтверждение правомерности заявленных вычетов налогоплательщик представил счет-фактуру (выставленную продавцом ГСМ), товарную накладную, договор купли-продажи. Суд установил, что стоимость поставленных ГСМ оплачена, товар принят на учет на основании товарных накладных по форме ТОРГ-12. В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.01.11 по делу № А33-5185/2010 суд принял решение в пользу налогового органа. Арбитры пришли к выводу, что организацией в подтверждение правомерности требования возмещения НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 %, не представлены надлежащие доказательства, свидетельствующие о реальном получении и оплате по договору купли-продажи товара.

В подтверждение факта получения товара от поставщика, налогоплательщиком представлены товарные накладные, оформленные с нарушением требований унифицированной формы первичной учетной документации, а именно: в них отсутствует должность лица, как передающего, так и принимающего товар, расшифровка их фамилий, указание, кем уполномочено на получение товара принимающее лицо.

Кроме этого, при рассмотрении настоящего дела установлено, что налогоплательщик неоднократно предъявлял счета-фактуры (полученные от поставщика) для обоснования права на налоговый вычет в пакете документов к другим ГТД, что налогоплательщиком не опровергнуто.

Организация не подтвердила факт реального приобретения товара, так как отсутствовали приемо-сдаточные акты, подтверждающие фактическое получение лома черных металлов. Отсутствовали товарно-транспортные накладные, свидетельствующие о перевозке товаров.

Отсутствие товаросопроводительных документов, железнодорожных накладных, актов о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение, карточек количественно-стоимостного учета, ежемесячных отчетов хранителя (порта) позволило суду согласиться с доводами налоговой инспекции о том, что налогоплательщиком не представлены доказательства, подтверждающие факт получения и оприходования товара, отправленного на экспорт.