Порча товаров и материалов при транспортировке

Как составить акт при обнаружении недостачи или порчи товаров при транспортировке? В чем заключается досудебный (претензионный) порядок урегулирования? Как отразить в учете недостачи товаров?

За сохранность груза при транспортировке отвечает тот, кто непосредственно перевозит груз. Рассмотрим ситуацию, когда перевозку груза осуществляет сторонняя организация. При этом возникают недостачи  и потери товарно-материальных ценностей.

Недостачи и потери могут быть нормируемыми и ненормируемыми.  В первом случае речь идет о естественной убыли, во втором - о результатах противоправных действий третьих лиц, стихийных бедствиях и иных обстоятельствах.

Схема взаимодействия при возникновении порчи. Взаимодействие сторон при возникновении порчи товаров или материально-производственных ценностей при их транспортировке сторонней организацией можно представить следующим образом:

• обнаружение повреждения, недостачи или повреждения груза, составление акта, отметка в товарно-транспортной накладной;
• выставление претензии – шесть месяцев с момента получения груза или даты, когда груз должен быть доставлен в конечный пункт экспедирования;
• предоставление экспедитору документов, подтверждающих наступление убытка, а также документов, подтверждающих имущественный интерес в поврежденном или утраченном грузе и  размер ущерба;
• рассмотрение претензии  в течение 30 дней;
• по истечении срока рассмотрения претензии выдача клиенту информационного письма о признании наступления ответственности экспедитора либо о причинах отклонения претензии.

Гражданским законодательством установлены условия привлечения перевозчика к ответственности за несохранность принятого им груза. Он будет отвечать, если не докажет, что повреждение (порча) груза или багажа произошло вследствие обстоятельств, которые он не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело. При наличии бесспорных доказательств, подтверждающих, что причиной несохранности товара явились противоправные действия поставщика, ответственность может быть возложена на последнего независимо от предъявления покупателем требований к перевозчику (п. 15 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.97 № 18).

Приемка товара осуществляется комиссией в составе не менее трех человек, назначенной приказом руководителя организации, в присутствии материально ответственного лица, а также представителя поставщика (грузоотправителя) или представителя незаинтересованной организации.

Когда  в процессе приемки обнаруживается несоответствие товара сопроводительным документам, то оформляется акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке ТМЦ по форме № ТОРГ-2 в четырех экземплярах. Если же поступил импортный товар, то составляется аналогичный акт по форме № ТОРГ-3 в пяти экземплярах.

Указанные акты применяются для оформления приемки ТМЦ, имеющих количественные и качественные расхождения по сравнению с данными сопроводительных документов поставщика, и являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику, отправителю.

Претензии могут быть предъявлены в случае ненадлежащего исполнения договора, которое может быть выражено в нарушении условий  о количестве  (ст. 466 ГК РФ) и  качестве товара (ст. 469 ГК РФ),  его ассортименте (ст. 468 ГК РФ) и т. д.

Акты составляются отдельно по каждому поставщику на каждую партию товара, поступившую по одному транспортному документу.
ТМЦ, по которым не установлены расхождения по количеству и  качеству, в актах не перечисляются, о чем делается отметка в конце акта следующего содержания: По остальным товарно-материальным ценностям расхождений нет.

Далее приводится мнение приемочной комиссии с подробным описанием дефектов (характер недостачи, излишков, ненадлежащего качества, брака, боя) и указанием возможных причин их возникновения, а также заключение комиссии.

Акт подписывается всеми членами приемочной комиссии, а также представителем грузоотправителя (поставщика, производителя). При этом указываются реквизиты доверенности, выданной ему организацией. Свою подпись также ставит главный (старший) бухгалтер организации, которая принимает товар.

После этого руководитель организации выносит решение по итогам приемки и оформления акта, а затем  утверждает акт. Гриф утверждения находится на первой странице акта. Срок хранения акта в архиве организации составляет 5 лет.

На основании акта составляется претензионное письмо поставщику, грузоотправителю или перевозчику.

Досудебный (претензионный) порядок  урегулирования.  Важной особенностью разрешения гражданско-правовых споров является досудебный (претензионный) порядок их урегулирования, который  обязателен для договора перевозки. Иск в суд подает пострадавшая сторона только после того, как виновник откажется или не полностью возместит причиненный повреждением груза ущерб (п. 1, 2 ст. 797 ГК РФ).

Форма претензионного письма произвольная. В нем отражаются:  наименование и дата составления документа;  наименование организации, которая составляет письмо;  реквизиты договора поставки, по исполнению которого предъявляется претензия;  перечень материальных ценностей в количественном и стоимостном выражении и характер отклонений по каждому виду;  ссылка на акт;  предъявляемые требования;  расчет суммы претензии с обоснованием и подтверждением и т. д.

Срок, в течение которого поставщик должен рассмотреть претензионный документ и дать на него ответ покупателю, как правило, предусматривается договором купли-продажи. Там же указывается срок, в течение которого виновная сторона должна ответить на требования потерпевшей стороны. Если же в договоре этот срок не установлен, то необходимо руководствоваться общими положениями гражданского законодательства. Когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства (п. 2 ст. 314 ГК РФ).

Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в течение семи дней со дня предъявления кредитором требования о его исполнении.

Если при приеме был выявлен некачественный товар, то он помещается на временное хранение и подлежит возврату поставщику, о чем организация торговли должна его уведомить.

В случае отклонения претензии, когда заявитель получает отказ (полный или частичный) в удовлетворении требований, в нем могут быть указаны  обоснованные мотивы отказа со ссылкой на соответствующие нормативные правовые акты, положения заключенного договора,  доказательства, обосновывающие отказ, а также  перечень прилагаемых к ответу на претензию документов и иных доказательств.

Далее покупатель может подавать заявление в суд на перевозчика (поставщика) с требованием о возмещении нанесенного ущерба.

Отметим, что сама по себе претензионная работа со стороны ущемленного в правах и интересах лица не приостанавливает общий срок исковой давности (ст. 202 ГК РФ),  что должно способствовать скорейшему урегулированию спора.

Срок исковой давности. Перевозчик (экспедитор) фактически не несет ответственности, если пропущен срок исковой давности. Им признается срок для защиты по иску лица, право которого нарушено. В общем случае срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ), но для требований, вытекающих из договора транспортной экспедиции, он равен одному году (п. 3 ст. 797 ГК РФ, ст. 13 Закона о транспортно-экспедиционной деятельности). Указанный срок исчисляется со дня возникновения права на предъявление иска, т. е. со дня, когда грузоотправитель узнал о недостаче груза. Пропуск срока исковой давности дает право суду отказать в удовлетворении иска грузоотправителя (грузополучателя), требующего возмещения ущерба с экспедитора (постановление ФАС УО от 20.04.11 № Ф09-1571/11-С5).

Наряду с возмещением установленного ущерба, вызванного утратой, недостачей или повреждением (порчей) груза, перевозчик возвращает покупателю провозную плату, взысканную за перевозку утраченного, недостающего, испорченного или поврежденного груза, если эта плата не входит в стоимость груза.

Бухгалтерский учет.  Порядок отражения недостачи и порчи при приемке поступивших в организацию товаров установлен п. 58 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ. Сумма недостач в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих товаров на договорную (продажную) цену поставщика.  Другие суммы, в том числе транспортные расходы и НДС, относящиеся к ним, не учитываются.

Сумма недостачи списывается с кредита счета расчетов в корреспонденции с дебетом счета 94 Недостачи и потери от порчи ценностей, одновременно с этого счета  списываются недостающие товары  и относятся на транспортно-заготовительные расходы торговой компании. Если организация ведет учет товаров с использованием счета 15 Заготовление и приобретение материальных ценностей, недостающие товары списываются на счета отклонений в стоимости товаров.

Если испорченные товары могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой),  то они приходуются по ценам возможной продажи. Одновременно на эту сумму уменьшается сумма потерь от порчи.

Недостачи товаров сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости. В нее  включаются:

• стоимость недостающих товаров, определяемая путем умножения их количества на договорную (продажную) цену поставщика (без НДС) (по подакцизным товарам в договорную (продажную) цену включаются акцизы);
• сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате торговой организацией (покупателем), в доле, относящейся к недостающим товарам (определяется путем умножения стоимости недостающих товаров на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к общей стоимости товаров (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без НДС);
• сумма НДС, относящаяся к основной стоимости недостающих товаров и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.   

Если к моменту обнаружения недостачи товар не был оплачен,  торговая организация производит оплату за вычетом стоимости недостающих товаров, т. е. в этом случае неоплаченные суммы на счете учета расчетов по претензиям не отражаются. Если же товары были оплачены, то недостача товаров сверх норм естественной убыли выставляется в качестве претензии поставщику.

В случае несогласия поставщика оплатить претензию торговая организация вправе обратиться в суд. Если во взыскании спорных сумм будет отказано, то сумма недостачи товаров, первоначально учтенная на счете учета расчетов по претензиям, списывается на счет 94 и затем относится на финансовые результаты.

Строительная организация  приобрела 100 т щебня по цене 1 770 руб. за 1 т (в том числе НДС  270 руб.) на общую сумму 177 000 руб. (в том числе НДС  27 000 руб.). Доставка осуществляется сторонней организацией, стоимость доставки — 10 620 руб. (в том  числе  НДС  1 620 руб.).

В момент приемки была выявлена недостача в размере 8 т. Перевозчик признал претензию и вернул денежные средства в сумме выявленной недостачи. Норма естественной убыли щебня при перевозке автомобильным транспортом навалом составляет 1,3 % массы перевозимого груза (100 000 х 0,13 = 1 300 кг). При этом норма является предельной независимо от расстояния перевозки и применяется только в случае фактической недостачи груза.

Сумма недостачи щебня в пределах норм естественной убыли составляет 1 950 руб. [(177 000 – 27 000) : 100 000 x 1 300 кг].

Определим сумму претензии, которую строительная организация должна выставить транспортной организации. Сумма недостачи сверх норм естественной убыли равна 10 050 руб. [(177 000 – 27 000) : 100 000 x  6 700 кг].

Доля транспортных расходов, приходящихся на недостающий щебень - 603 руб. [(177 000 – 27 000) : 100 000 x  6 700 кг x (10 620 – 1 620) :  (177 000 — 27 000)].

Сумма НДС в части недостающего щебня – 1 809 руб. (27 000 : 100 000 x 6 700 кг).

Сумма НДС с транспортных расходов  в части недостающих материалов - 108,54 руб. (1 620 : 100 000 x 6 700 кг).

Сумма транспортных расходов, которая на счете учета расчетов по претензиям не отражается,  -   711,54 руб. (603+108,54).

Сумма претензии, выставляемая перевозчику - 11859 руб. (10 050  + 1 089).

Перевозчик согласился с суммой претензии.

В учете произведены следующие записи:

Д-т сч. 10 «Материалы»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
138 000 руб.
принят к учету щебень, фактически поступивший от поставщика;

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
1 950 руб.
отражена недостача в пределах норм естественной убыли;

Д-т сч. 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
25 191 руб. [27 000 : 100 000 х (100 000 - 8 000 + 1 300)]
учтена сумма НДС, предъявленная к оплате поставщиком;

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсч. «НДС»,
К-т сч.   19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»,
25 191 руб.
принят к вычету НДС по поступившему щебню;

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
К-т сч. 51 «Расчетные счета»
177 000 руб.
перечислено поставщику за щебень;

Д-т сч. 10 «Материалы»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
8 397 руб. [(10 620 - 1 620) : 100 000 х 93 300]
включена в фактическую себестоимость щебня сумма транспортных расходов;

Д-т сч. 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
1 511,46 руб. (1 620 : 100 000 х 93 300)
отражена сумма НДС, предъявленная перевозчиком к оплате;

Д-т сч. 20 «Основное производство»,
К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
1 950 руб.
списана недостача в пределах норм естественной убыли;

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. 2 «Расчеты по претензиям»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
11 859 руб. (10 050 + 1 809)
отражена претензия к транспортной компании в части недостающего щебня;

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
К-т сч. 76-2 «Расчеты по претензиям»
11 859 руб.
признана претензия транспортной компанией;

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
К-т сч. 51 «Расчетные счета»
9908,46 руб. (10 620 – 711,54)
перечислено транспортной компании за минусом в части транспортных расходов по недостающему щебню;

Д-т сч.  68 «Расчеты по налогам и сборам», субсч. «НДС»,
К-т сч. 19-3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам»
1 511,46 руб.
принят к вычету НДС по транспортным услугам;

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»,
К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
11 859 руб. (12 570,54 - 711,54)
удовлетворена претензия транспортной компанией.

Налог на прибыль. Доходы, которые могут быть получены в результате мероприятий по предъявлению и взысканию претензий, в налоговом учете отражаются в составе внереализационных доходов как доходы, полученные в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба. Датой их получения является день начисления процентов (штрафов, пеней и (или) иных санкций) в соответствии с условиями заключенных договоров либо на основании решения суда.

В общем случае такие доходы начисляются и признаются тогда и на тех условиях, как это установлено договором. Если договором начисления штрафных санкций не предусмотрено, а организация-поставщик в суд с иском о взыскании санкций не обращалась, то налоговые органы не имеют права требовать доначисления доходов и уточнения  базы по налогу на прибыль.

Суммы штрафов, пеней и неустоек, как правило, не зависят от размера нанесенного организации ущерба и уплачиваются сверх сумм нанесенных убытков. Кроме того, отражение в учете сумм убытков и отражение сумм, поступивших в их возмещение, не увязываются между собой и учитываются обособленно.

Потери от недостачи товара (материала) при его транспортировке в пределах норм естественной убыли (письмо Минторга РСФСР от 21.05.87 № 085) учитываются для целей налогообложения прибыли в составе косвенных расходов (подп. 2 п. 7 ст. 254, 320 НК РФ).

Расходы в виде недостачи товаров в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, признаются внереализационными. Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден, причем уполномоченным органом государственной власти.

Налог на добавленную стоимость. Сумму НДС по оприходованному товару организация принимает к вычету после принятия на учет товара при наличии счета-фактуры поставщика. Также организация имеет право на вычет суммы НДС, относящейся к товарным потерям в пределах норм естественной убыли (письмо  Минфина России от 15.08.06 № 03-03-04/1/628).

НДС, приходящийся на потери сверх норм естественной убыли, к вычету принять нельзя.